保险公司的作业成本保险公司的作业成本
近年来，越来越多来自工业，商业及公共事业的香港公司已开始使用ＡＢＣ。但是，ＡＢＣ在香港的应用仍只是处于萌芽阶段。专业会计师和管理顾问已经将ＡＢＣ列入他们提供的服务项目中，但目前ＡＢＣ在香港的推广应用仍是不够的。
标准ＡＢＣ模型 传统的成本体系使用数量驱动基础来将企业的成本分配到单个产品和客户上。但是单个产品和客户所需的资源并不按比例随生产或销售产品数量的变化而变化。因而，传统成本体系不能够准确地计量用于设计和制造，销售和运送产品所耗用资源的成本。包括那些拥有卓越传统成本体系的企业在内，很多企业已开发了ＡＢＣ，这样他们可以将企业活动的成本同这些活动所服务的产品和客户直接联系起来。
资源（成本）组织
资源（成本）组织代表记录在总分数帐中的费用／成本。从ＡＢＣ的角度来看，有一些费用因有相似的性质及使用相同的资源驱动因素而可以归并在一起（例如工资，补贴，津贴，加班工资，劳工保险等）。确定一个ＡＢＣ模式中费用项目的多少要取决于所需信息的深度和广度与该组织易操作性之间的平衡。不管怎样，如果ＡＢＣ模式可以同电算化财务会计体系结合起来，其易操作性就会大大提高。
活动组织
ＡＢＣ模式的核心是活动组织，在这里所定义的活动是成本分析和工序改良分析的对象。明确和决定这个组织中的活动可以从员工工作岗位或者企业标准运作模式概述入手。尽管这也许是一个非常消耗时间的过程，有一些方法例如同个别或小组员工进行面谈及分析可以使这个非常重要的步骤得以简化。一方面，活动的数量不应该太多，否则ＡＢＣ模式的最终使用者会面对大量的成本信息无从下手，这会使得活动分析变得十分困难。另一方面，太少的活动数量也不能反映有意义的活动成本分析，并不能为工序的改良作出更好的决策。
资源（成本）驱动因素
资源驱动因素是一种用于将资源或费用分配到一些活动上的计算方法，而这种分配取决于那些活动对资源或费用使用量，例如单个活动占用的场地面积，资产价值及员工人数。一些直接费用（例如出差及客户访问的费用）可以直接分配到有关活动或成本对象上（如客户和产品），而间接费用（如人事和保险费用）则要采用“时间基础”甚至“预定百分比”来分配到有关活动上去。
成本对象组织
一个企业中ＡＢＣ模式所确定的成本对象可以是客户，产品，服务，销售渠道，特别项目等等，这取决于管理人员需要怎样的单位成本信息。这样做的主要目的是确定每月，每季及每年每个成本对象的成本，以帮助管理人员进行定价，预算，降低成本等的决策。
活动驱动因素
活动驱动因素是确定成本对象对活动需求的频率和密度的计量方法。一种特别的活动驱动因素是成本对象所拥有的特征和它所消耗的活动／资源之间因果关系的最接近线性的描述。为将活动成本分配到成本对象上而找出一个真实和公允活动驱动因素并不是一件很容易的事。有时甚至找不到一个具有足够代表性的参数来作为某种活动的驱动因素，而有时在应用于不同的活动或成本对象时，对同样的驱动因素要给予不同的加权指数。关键是刚开始时要尽可能选择一个公允的成本驱动因素，然后用真实去测试其有效性。如果第一个驱动因素不能很恰当地代表因果关系，则可能要寻找另一个因素。
ＡＢＣ之优点
ＡＢＣ代表了传统成本体系的突破并能提供更准确的产品或服务成本信息。对产品成本了解不仅能使企业获得一个有更多盈利的产品组合而且能使管理人员避免那些带来亏损的活动。此外，ＡＢＣ还能用于进行特殊决策，如保留或淘汰产品，特殊订单定价。
ＡＢＣ的基本理论是某些传统间接费用项目虽然不随一定时期产量变化而变化，但会随企业的一些活动的变化而变化，而这些活动通常被认为是不受产量变化影响的。通过将间接费用同活动而不是产品或时期联系起来，ＡＢＣ使得他们的关系更显而易见了。这个过程不仅方便了企业活动的管理，也有助于确定和清除无增值的成本。
ＡＢＣ的概念还引出了作业成本管理（ＡＢＭ）的理论，该理论在ＡＢＣ提供的信息的基础上着重于进行活动驱动因素分析，活动成本因素分析，增值分析及业绩度量。此外，ＡＢＭ还可以补充商业运作程序改良工程（ＢＰＲ）。ＢＰＲ是改变企业运作过程的一种理念，它通过设计并使企业接受新的工作方式，获得恰当的技术配套，授权于员工以达到迅速改变企业的目的。
很多ＡＢＣ使用者相信，通过两个阶段的成本分配（从资源到活动然后到多方面的成本对象如客户，服务及市场），ＡＢＣ能提供更准确，更易追朔的成本及活动信息。相比之下，传统的成本体系只是采用无关的数量驱动因素（例如人工时，销售额）将资源直接分配以单方面的成本对象（例如服务）上。这也是导致传统成本体系下成本被歪曲，急需的经营信息不能得到提供的主要原因。
企业背景
某香港保险公司提供两类“旅行保险”计划（简称Ａ和Ｂ）。每类保险计划均由一位销售经理负责管理多位营业员，所有保险单和文件是由总部后勤（服务）部门负责处理，这家保险公司的总经理刚上任十个月，他正不断努力提高公司的整体效益与利润。虽然这位总经理尽心尽力地为各项工作操劳，但情况不但没有改善，反而第二季度的整体”旅行保险”利润还下降了。因此，他进一步敦促营运部经理，电脑部经理，市场部经理压低运作成本。另一方面，总经理增加了投入”旅行保险”Ｂ计划的资源；因为Ｂ计划的客户反应比较好，而且边际利润比较高。总经理期望Ｂ计划的利润可以进一步提高，假设你是刚刚被这家保险公司聘用的财务总监，董事会现在要求你协助你的总经理去解决以上的问题，并提高业绩与利润。
成本与活动的检讨
第二季度结束后一个星期，总经理召开了一次管理委员会会议。
总经理：“比对第一季度，第二季度的毛利增加了１０％，但由于总部费用不断增加，第二季度的利润反而下降了２４％，我想听一听你们各位对此情况的解释。”
然后，总经理指著营运部经理说：”请你解释为什么员工加班小时及流失率越来越高？”
营运部经理低声回答说：“因为保单数量正在增加。”
但总经理马上纠正他说：“不！Ａ和Ｂ保单总数已从第一季度的６２０，０００份跌到了第二季度６００，０００份。”
而营运部经理却自言自语道：“但工作量确实比以前第一季度的６２０，０００份保单大得多了。”电脑部经理支持营运部经理说：“的确Ｂ计划所增加的３０，０００份保单而带来的工作量并不能被Ａ计划减少了的５０，０００份保单的工作量所抵消，我的下属在资源有限的情况下夜以继日地不停工作。长此下去，必定对积极性有影响。”
总经理有点不耐烦地说：“每次当销售员急于提取打印好的保单时，营运部老是说电脑出现故障，以至销售员要向客户道歉。你是否知道我们已经收到了很多客户对保单延迟及错误提出投诉吗？我们公司多年来所赢得的声誉正在被营运部的低效率所破坏。”
电脑部经理反驳说：“如果你要提高我们电脑部的工作效率，公司需要更换一台效能较强的电脑硬件及系统运作平台，并且需要让出多些地方来容纳新的电脑设备。我估计这些更新改造的费用不会超过……”
总经理立刻阻止他说：“不，不，不，我不会批准增添任何员工和资本性投资，因为这些将不会在短期内给公司带来回报。”
会计部经理马上回应说：“因此我们员工的加班小时和流失率正在提高．员工们的工作态度正在改变中，并出现不合作的情况。”
总经理答说：“这应该是你们的责任去推动及鼓励员工们在预算资源之内完成公司的目标。”
总经理接着向你（新任财务总监）说：”我想我们必须重新检讨业务的营运，并进行运作重整工程，你同意吗？”
作业成本法及市场决策应用
五天以后，你（作为财务总监）询问市场部经理有关“旅行保险”的市场价格情况。
市场部经理说：”现在市场上没有一项‘旅行保险’的计划是与我们的完全一样。但我估计我们的Ａ计划比市场价格贵了２５％，如果能够把价格调低２５％，我相信在两年之内，Ａ计划的销售量可以增加５０％。相反，我认为Ｂ计划比市场价低了２５％， 因此在第二季度之内，Ｂ计划就增加了很多客户与销售量。”
为了制作一份更务实及准确的市场计划，你决定利用以下的资料，通过作业成本法来计算第二季度两种”旅行保险”计划（Ａ及Ｂ）的成本：
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活动（成本）驱动因素 Ａ计划（千计） Ｂ计划（千计）
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销售保单数量 ５００ １００
销售保单总页数 ５０００ ５０００
销售保单错误次数 ５０ １００
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为什么这种作业成本法（ＡＢＣ）与传统的成本会计方法所计算得出的Ａ与Ｂ保险计划成本和利润有所分别？
传统的成本会计方法只使用单一的成本驱动因素（例如“保单份数”或“保单销售额”）将所有“总部费用”分摊到两种保险计划里，而作业成本法则首先通过几种“资源驱动因素”按实际耗用量把总部费用分摊至各项相关活动上，然后使用几种”活动驱动因素”按实际耗用量把每项活动的成本或费用分摊到两种保险计划上，因此后者（ＡＢＣ）应该能够比较准确地计算两种保险计划或产品的成本，并揭示出Ｂ计划实际上在第二季度是亏损的。
如果你是那位总经理，你将会采取什么行动？
重新检讨两种保险计划的定价与资源分配策略，分析各项“活动驱动因素”，了解两种保险计划如何耗用各项活动量及成本。调查活动成本比较高的项目，特别是营运部的工作，改良电脑部之工作效率，并考虑更新整个电脑系统．检讨市场推广策略，包括新产品研究，进一步推行及改良ＡＢＣ，以取代传统的成本核算方法，考虑应用ＡＢＣ于预算编制，工作效益评估考核，全面质量管理，营运程序改良工程等等。
如果你是Ａ保险计划的销售经理，你将会采取什么行动？
详细衡量市场经理的调查结果，作出降价增销的决策。分析各项相关的”资源驱动因素”及所耗用的活动量及成本，以求降低所耗用的总部费用．从活动量分析中，试与后勤部门商讨如何增效节支，以更有效地应付将会增加的保单销售量。
如果你是Ｂ保险计划的销售经理，你将会如何降低成本？
研究各项相关的“活动驱动因素”及所占用的活动量及成本，寻找降低所耗用的总部费用并且籍此与后勤部门探讨如何改良效益，解决前两个季度令客户不满的问题。研究如何减轻比Ａ计划高的直接成本。与Ｂ计划部门的员工和客户一起检讨有哪些活动或步骤是不能产生附加价值的，并加以改革。
如果你是那位市场部经理，你将会作出什么相应行动？
进行市场调查来研究Ａ和Ｂ保险计划或其他新产品的价格，推广及销售渠道，提议如何保持Ａ及Ｂ保险计划在市场上的领先地位，研究降低市场部本身的运作成本。
如果你是那位营运部经理，你将会怎么样控制成本？
与营运部及其他后勤部门员工研究彼此的工序，寻找并改良效益低或附加值低的活动，加强与电脑部合作，提高支援销售部门的效率，为客户提供优质服务。检讨营运部的运作详细情况，降低加班时间，提高员工积极性。
结论
从这个案例中，我们可以看到使用ＡＢＣ不仅比传统的成本分摊方法更准确地计算产品成本，还可以进一步分析研究ＡＢＣ系统内的结构部分，作出恰当的经营决策。因此，自八十年代ＡＢＣ推行到现在，大约６０％美国ＦＯＲＴＵＮＥ５００公司已经实行了ＡＢＣ，并且利用ＡＢＣ作为一种不可缺少的工具来发展作业成本管理。
问题
１、作为营运部经理，该采取何种措施协调业务营运与控制成本之间的矛盾？
２、从本案例看出，采用ＡＢＣ系统与传统成本分推法有何区别？该系统是否能解决保险公司作业成本问题？
